При применении ФСБУ 25/2018 по учету аренды нужно использовать новые правила, о чем указывает Минфин.
ФСБУ 25/2018 — для учета аренды
Для учета аренды можно использовать федеральный стандарт 25/2018, который до 2022 г. компаниям разрешено применять добровольно. Однако для некоторых субъектов этот стандарт является обязательным.
Положения ФСБУ 25/2018 определяют осуществление учета по арендным и лизинговым договорам. Этот стандарт регламентирован Приказом Минфина от 16.10.2018 г. № 208н, и его обязательно применяют при финансовой аренде. Что касается операционной аренды, то арендодатель должен только определять изменение оценочных значений (п. 41 ФСБУ 25/2018).
Кто обязан использовать ФСБУ 25/2018
ФСБУ 25/2018 необходимо будет применять всем хозяйствующим субъектам с отчетности за 2022 г. Но, по мнению Минфина, они должны использовать по арендным операциям либо новый стандарт, либо МСФО, даже несмотря на обязательность ФСБУ с 2022 г.
Ведомство объясняет свои требования положением по бухгалтерскому учету в отношении учетной политики. В ПБУ указано, что если федеральные стандарты не содержат способа учета конкретных операций, то субъект должен сам его разработать с учетом требований МСФО (п. 7.1 ПБУ 1/2008). Это требование действует с 2017 г.
В действующих на данный момент ПБУ нет конкретного способа, каким образом учитывать аренду. Соответственно, еще в 2017 г. субъекты должны были самостоятельно разработать способ учета арендных операций на основании положений МСФО (IFRS) 16 «Аренда». Разработанный метод требовалось закрепить в учетной политике.
Но есть и другой вариант — применять новый стандарт ФСБУ 25/2018 не с 2022 г., а досрочно. И тогда компаниям не нужно сами разрабатывать и утверждать способ учета аренды.
Учет аренды по правилам ФСБУ 25/2018
Для учета аренды по правилам ФСБУ 25/2018 установлено два способа. Рассмотрим их подробнее для арендатора.
Первый способ
Раньше субъекты учитывали только текущие расходы по арендным операциям. Также арендованный объект следовало отражать на счете 001. Но многие организации этого не делали, а, кроме того, не раскрывали в пояснениях сведения об арендованных объектах. В отчетности невозможно было увидеть, что у компании имеется арендованное имущество и обязательства по арендному договору. На данный момент организации, использующие этот способ учета, должны указывать аренду на балансе.
На дату получения объекта в бухучете отражается право пользования данным активом. Вместе с этим нужно учитывать и обязательство по аренде. Оно представляет собой задолженность субъекта по арендным платежам за весь срок арендного договора.
По какой стоимости нужно учитывать обязательство по аренде и право пользования этим имуществом? Это размер будущих платежей по арендному договору. Однако они должны учитываться по приведенной стоимости, определяемой на основании дисконтирования.
Кроме того, в стоимость права пользования арендованного объекта включаются:
- арендные платежи, перечисленные арендодателю на дату получения объекта и до даты его получения;
- сопутствующие затраты, к примеру, на транспортировку и доставку, подготовку и монтаж;
- оценочные обязательства по демонтажным работам и иным затратам в будущем, которые арендатору нужно будет осуществить согласно арендному договору.
Организация должна амортизировать право пользования арендованным объектом. В этих целях устанавливается срок полезного использования данного актива. Если компания в последующем не будет его выкупать, то срок полезного использования равняется сроку аренды.
Под дисконтированием понимается процесс, позволяющий определить сумму в настоящий момент, которой эквивалентна сумма к уплате в будущем.
Пример
В банк положен вклад 1 000 руб. под 5% годовых. Через год сумма на вкладе будет 1 000 руб. * 1,05 = 1 050 руб. Соответственно, на данный момент сумма в 1 000 руб. эквивалентна сумме в 1 050 руб. через год. Или — сколько будет стоить 1 000 руб. через год при условии вклада денег в банк.
Что касается аренды, то действие нужно произвести наоборот — узнать, сколько сегодня стоят платежи, которые будут уплачиваться в будущем. Этот процесс как раз и называется дисконтированием, а используемая при этом ставка процентов — ставкой дисконтирования.
Пример
Компания заключила договор аренды, по которому через год она должна заплатить арендную плату в размере 300 000 руб. Чему будет эквивалентна эта сумма в настоящий момент времени? Чтобы посчитать, нужно сумму умножить на коэффициент дисконтирования.
Он рассчитывается по такой формуле:
1 / (1 + Ставка дисконтирования/100)кол-во периодов дисконтирования
Например, ставка дисконтирования равна 5%. Тогда, коэффициент дисконтирования за 1 год равен:
1 / (1 + 5/100)1 = 0,952381.
Дисконтированная сумма равна:
300 000 * 0,952381 = 285 714,30 руб.
Какая ставка дисконтирования применяется при арендных операциях? Зачастую используют такую ставку при арендных операциях с выкупом, чтобы приведенная стоимость платежей по аренде равнялась рыночной стоимости актива. Если таким методом ее не получается рассчитать, то используют ставку, по которой арендатор может взять заем на срок, сопоставимый со сроком аренды.
Дисконтированная стоимость меньше суммы платежей по арендному договору, поэтому компания будет учитывать на балансе общий размер арендной платы меньше, чем по договору. В нашем примере это не 300 000 руб., а 285 714,30 руб. Однако по окончании срока действия договора в бухучете должна быть сумма всех платежей по аренде, как установлено договором — 300 000 руб. В этих целях организация периодически увеличивает обязательство по аренде на проценты. Это делается на отчетную дату либо в зависимости от периодичности уплаты аренды.
Проценты устанавливаются по ставке дисконтирования. И одновременно с этим нужно уменьшать обязательство по аренде на уплаченные платежи.
Второй способ
При этом способе учета арендных операций организация в течение всего срока действия договора равномерно включает в расходы арендные платежи. При этом в бухучете не отражаются право пользования объектом и обязательство по его аренде.
Данный способ можно применять в таких ситуациях:
- срок аренды не более 12 мес. Например, договор заключен на 11 мес. с последующей пролонгацией на этот же период. В этом случае корректнее применять первый способ, поскольку здесь присутствует долгосрочная аренда (п. 9 ФСБУ 25/2018);
- стоимость арендованного объекта не больше 300 000 руб. Необходимо сравнить с установленным лимитом рыночную стоимость актива без учета амортизации, т.е. берется в расчет стоимость нового аналогичного объекта;
- арендатор вправе применять упрощенный учет. ФСБУ 25/2018 разрешает использовать второй способ учета аренды тем компаниям, которые ведут упрощенный бухучет. К примеру, это право могут использовать малые субъекты с выручкой не более 800 млн. руб. и размером активов больше 400 млн. руб. (п. 5 ст. 6 Закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ, п. 1 ст. 5 Закона от 30.12.2008 г. № 307-ФЗ). Однако эти субъекты вообще вправе не применять ФСБУ до 2022 г. Они могут разрабатывать учетную политику по принципу рациональности (п. 7.2 ПБУ 1/2008), т.е. закрепить в ней, что арендованные активы отражаются на счете 001, а арендные платежи — на счете 26 или 44.
Какой способ учета выбрать
При выборе способа учета нужно понимать, что первый — достаточно сложный по сравнению со вторым. Но в то же время второй можно применять только в случаях, если аренда является краткосрочной, стоимость актива не больше 300 тыс. руб. или компания имеет право вести упрощенный бухучет.
Для применения второго способа учета аренды необходимо выполнение еще двух дополнительных условий:
- договор не должен предусматривать переход права собственности на арендуемый объект и выкуп актива по цене значительно ниже рыночной;
- арендатор не планирует передавать актив в субаренду.
Корреспонденция у арендатора согласно ФСБУ 25/2018
Согласно требованиям ФСБУ 25/2018, арендатор отражает в учете не сам актив, а одновременное право его пользования и обязательство по арендным платежам. Обязательство оценивается как сумма всех платежей по арендному договору.
Если компания ведет упрощенный учет, она может использовать номинал платежа на дату оценки. Иные субъекты должны дисконтировать сумму по правилам п. 15 ФСБУ. Обязательство уменьшается на размер перечисленных платежей по аренде.
Право пользования оценивается по фактической стоимости, которая включает размер обязательства по арендному договору, расходы на доставку и подготовку объекта и т.д. (п. 13 ФСБУ). Право пользования списывается через начисление амортизации, как и собственные основные средства (п. 10, 17 ФСБУ).
Право пользования активом представляет собой новый объект бухучета, для которого в Плане счетов нет специального счета. В этом случае такое право целесообразно отражать на счете 08 (субсчет «Прочие вложения»). После этого объект можно переводить на счет 01 (субсчет «Право пользования основными средствами»).
Обязательство по арендному договору можно учитывать, как и аналогично делали по лизинговым договорам. Для этого используется счет 76 (субсчет «Арендные обязательства»).
Корреспонденция в этом случае может быть такой:
Дт 08 Кт 76-ар — получено право пользования
Дт 01 Кт 08 — отражено право пользования
Дт 20 Кт 02 — начислена амортизация по праву пользования
Дт 76-ар Кт 76 — начислен платеж по договору аренды
Дт 76 Кт 51 — уплачен платеж по договору аренды
Но имеются некоторые исключения, к примеру, арендатор может не отражать право пользования объектом и обязательство по договору аренды в таких ситуациях:
- субъект имеет право вести упрощенный учет;
- рыночная цена актива меньше 300 тыс. руб.;
- на дату получения арендуемого объекта срок арендного договора был меньше 12 мес.
Последний пункт относится к тем договорам, которые не содержат условия о выкупе объекта или о праве арендатора передать актив в субаренду (п. 11, 12 ФСБУ 25/2018). В этой ситуации хозяйствующий субъект может учитывать арендуемое имущество как и раньше, но на забалансовом счете (Инструкция на основании Приказа Минфина от 31.10.2000 г. № 94н). ПО ФСБУ бухучет не зависит от того, кем именно отражается на балансе актив в аренде.
Ответственность за неприменение ФСБУ 25/2018
Допустим, субъект не разработал самостоятельно способ учета аренды на основании МСФО и не применяет ФСБУ 25/2018. В этом случае повышается риск появления вопросов от аудиторов в ходе проведения проверки.
Однако у ИФНС не будет претензий, если налогоплательщик не скорректирует бухучет арендных операций. Если компания не подлежит обязательному аудиту, то учет аренды можно и не менять.
С какого момента использовать ФСБУ 25/2018
Если субъект примет решение о том, чтобы использовать ФСБУ 25/2018, этот момент нужно указать в учетной политике. Далее нужно проверить, по каким арендным договорам изменится бухучет. Для арендатора это те договоры, по которым нужно использовать первый способ. Исключением являются договоры, заканчивающиеся в году, в котором субъект начинает применять ФСБУ. К ним можно не применять положения нового стандарта (п. 51 ФСБУ).
К примеру, арендный договор заключен в прошлом году, и для него нужно применять первый способ учета. Арендатор не может пересчитать показатели отчетности. Тогда нужно отразить право пользования объектом по рыночной цене и обязательство по приведенной стоимости платежей, еще не перечисленных арендодателю (п. 50 ФСБУ).
Если арендодатель решит применять ФСБУ, следует внести поправки в учет договоров, считающихся финансовой арендой. Иными словами, нужно пересчитать активы и обязательства так, как если бы субъект применял ФСБУ с начала действия арендного договора.
Сервисы, помогающие в работе бухгалтера, вы можете приобрести здесь.
Хотите установить, настроить, доработать или обновить «1С»? Оставьте заявку!
